Tratamiento contable de los activos
biológicos en el sector camaronero, caso: Santa Elena, Ecuador
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Félix Rosales Borbor[1] https://orcid.org/0000-0003-3048-5064 Instituto de Posgrado Universidad Estatal Península de Santa Elena La Libertad – Ecuador
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Karla Estefanía Suárez Mena https://orcid.org/0000-0003-0339-0713 Instituto de Posgrado Universidad Estatal Península de Santa Elena La Libertad – Ecuador
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RESUMEN
El objetivo de la investigación es determinar características de la gestión contable en empresas del sector camaronero en la Provincia de Santa Elena que permitan una correcta valoración de los activos intangibles (NIC 41) y su impacto en los costos de producción, información que sea útil, relevante, confiable, comparable, etc., para los usuarios internos y externos. Esta Norma establece los principios contables aplicables a los activos biológicos (plantas y animales vivos), se excluyen los activos relacionados con la exploración y evaluación de recursos minerales y de activos biológicos utilizados en investigación y desarrollo. El problema principal del sector camaronero radica en la realizar una correcta valoración y reconocimiento de diferentes cuentas, tratamiento de los costos como se sugiere en la Norma Internacional de Información Financiera.
Palabras clave: Gestión contable; valoración; actividad agrícola y costos.
Accounting treatment of biological assets in the shrimp sector, case: Santa Elena, Ecuador
ABSTRACT
The objective of the research is to determine characteristics of accounting management in companies in the shrimp sector in the Province of Santa Elena that allow a correct valuation of intangible assets (IAS 41) and their impact on production costs, information that is useful, relevant, reliable, comparable, etc., for internal and external users. This Standard establishes the accounting principles applicable to biological assets (live plants and animals), excluding assets related to the exploration and evaluation of mineral resources and biological assets used in research and development. The main problem of the shrimp sector lies in making a correct valuation and recognition of different accounts, treatment of costs as suggested in the International Financial Reporting Standard.
Keywords: accounting management; assessment; agricultural activity and costs.
Artículo recibido 05 Mayo 2023
Aceptado para publicación: 20 Mayo 2023
INTRODUCCIÓN
Los avances tecnológicos, la automatización, el desarrollo económico y los diferentes cambios que enfrentan las empresas en su entorno, deben estar preparados para planificar de forma eficiente cada parte de su organización, con énfasis en sus estados financieros acorde a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).
Las (NIIF) son un conjunto de normas de alta calidad que establecen un lenguaje global y común que facilita el reconocimiento, medición y revelación de la información financiera para uso general de entidades localizadas en diferentes países (Gómez, De La Hoz, & De La Hoz, 2011).
Los efectos de la introducción de las NIIF en los Estados Unidos, en 2007, la Comisión de Bolsa y Valores (SEC) permitió a las empresas extranjeras informar bajo las NIIF. Para los participantes del mercado, este fue el primer paso hacia la globalización total de las acciones, mercados, y tal vez hacia la mejora conjunta de ambos regímenes (Rouvolis, 2022).
La planificación en América Latina y el Caribe ha tomado gran impulso en los últimos años y esto se ve reflejado en que los países han iniciado exitosos procesos de planificación para el desarrollo en todos los niveles del Estado (CEPAL, 2020). En la formación de un entorno seguro para los accionistas, las reglas de gobernabilidad corporativa deberían centrarse en crear una cultura de transparencia, la cual se refiere a hacer que la información sobre la condiciones, decisiones y acciones existentes, sea accesible, visible y comprensible para todos los participantes en el mercado (Van Greuning, 2010).
En el contexto de la globalización, los mercados financieros internacionales exigen la armonización, uniformidad y calidad de la información financiera, utilizando para ello un lenguaje homogéneo, en donde se apliquen las NIIF, para que los estados financieros pueden ser entendidos con facilidad utilizando un código común (Vargas & Peña, 2017).
La implementación de la NIIF viene acompañada de la globalización de los mercados financieros. Inversionistas y gerentes esperan tener acceso a información contable confiable, en Ecuador se adopta las NIIF en el año 2008.
En Ecuador, según resolución 08.G.D.DSC.010 del 20 de noviembre de 2008, emitida por la Superintendencia de Compañías, Valores y Seguros (SCVS), modificada según resolución No. SCVS-INC-DNCDN-2019-009, para fines de definición de Pequeñas y Medianas Entidades, donde se establece el cronograma de implementación de las NIIF en el país. Antes de esta adopción, y por muchos años se venia aplicando los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA), y sobre estos principios se aplicaban las Normas Ecuatorianas de Contabilidad (NEC). Dicha adopción trae consigo cambios importantes en los estados financieros.
El propósito de este artículo, es dar mayor claridad al tratamiento contable de la NIC 41, donde se señala el tratamiento contable de la actividad agrícola, introduciendo avances significativos en el reconocimiento de los resultados por la transformación de bienes biológicos generados en el esfuerzo conjunto del ser humano y la naturaleza.
Por tanto, la NIC 41 establece la presentación de los estados financieros, la información que se debe revelar, en una empresa agrícola (Consejo de IASC “The International Accounting Standards Committee”, 2016), la actividad agrícola implica la gestión por parte de una transformación biológica de seres vivos llamados activos biológicos, con el propósito de venderlos, producir bienes agrícolas o adquirir nuevos activos biológicos.
Bajo este escenario, es importante describir la situación del sector camaronero, done las principales exportaciones ecuatorianas de camarón tuvieron como principales destinos: China, con el 46 % de participación; Europa, con el 23%; EE.UU., con el 22%; y, el resto del mundo, con el 10%. Las estadísticas muestran un crecimiento significativo en estos principales destinos de exportación. En el caso de China, entre enero y diciembre, se exportaron 860,14 millones de libras, lo que representa un aumento de un 9% en volumen, es decir hubo crecimiento en relación al mismo periodo del año 2020. La generación de divisas por las exportaciones a China en 2021, fue alrededor de USD 2.296 millones.
La NIC 41 provee definiciones básicas que guían la posterior familiaridad de la terminología descrita en su texto, y que es necesario citar en este contexto. Así, describe a la actividad agrícola como "la gestión, por parte de una empresa, de las transformaciones de carácter biológico realizadas con los activos biológicos, ya sea para destinarlos a la venta, para dar lugar a productos agrícolas, o para convertirlos en otros activos biológicos diferentes o mutantes" (International Accounting Standard Committee, 2000) (International Accounting Standard Committee (IASC), 2000).
Revisión de Literatura
Marco conceptual
La adopción por primera vez, de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF1), establece el procedimiento que las empresas deben utilizar para la conversión de sus estados financieros, que hasta el 31 de diciembre de 2009 se han venido elaborando con la base de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) y las Normas Ecuatorianas de Contabilidad NEC y elaborarlos con base en las NIIF (ver tabla 1).
Tabla 1.
Cronograma de implementación
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Fechas |
Cronograma de implementación |
Obligatoriedad |
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20 de noviembre de 2008 |
Cumplimiento obligatorio de la Resolución No.08.G.DSC.010 |
Publicado en el registro oficial No. 498 del 31 de diciembre de 2008 |
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2009 – 2010 Inicia 01 de enero de 2010 |
Primer Grupo |
Para las compañías y los entes sujetos y regulados por la Ley de Mercados de Valores y las compañías que ejercían actividades de auditoría externa. |
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2010 – 2011 Inicia 01 de enero de 2011 |
Segundo Grupo |
A las compañías que tenían activos totales, iguales o superiores a 4M$ al 31 de diciembre del 2007 |
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2011 – 2012 Inicia 01 de enero de 2012 |
Tercer Grupo |
Para el resto de compañías no consideradas en los grupos anteriores. |
Elaborado por el autor, base norma legal Ecuador.
Para definir el plan en el proceso de transición entre las normas, se sugieren seguir los siguientes pasos:
1. La fecha de conversión de los estados financieros, donde se elabore un balance de transición.
2. Dentro del marco de adopción es importante revisar las políticas de la institución.
3. Presentar un balance de transición a las NIIF de manera retrospectiva.
Según (Cuenca Jiménez, et al., 2017) la evaluación del impacto y la planificación de la convergencia de las NEC a NIIF e implementación y formulación paralela de balances bajo NEC a NIIF. Una de las dificultades que tuvieron las empresas en esta conversión fue que cuando aplicaban las Normas Ecuatorianas de Contabilidad (NEC) las empresas estaban acostumbradas a presentar solamente el balance general y el estado de pérdidas y ganancias; sin embargo, con la adopción de las NIIF es obligatorio presentar un juego completo de estados financieros: estado de situación financiera, estado de resultados integral, estado de cambios en el patrimonio, estado de flujos de efectivo y las notas explicativas a los estados financieros.
La norma internacional viene promoviendo una información financiera cada vez más congruente en los mercados internacionales, donde se pueda leer estos estados financieros de la misma forma en cualquier país. Por lo tanto, las NIC y las NIIF son fundamentales en el proceso de reconocimiento, medición, presentación y divulgación de la información.
En los Estados Unidos, sin embargo, es probable que los investigadores sean más escépticos con respecto a las NIIF. Los resultados indican que los inversores estadounidenses prefieren métodos contables que se ajusten a más estrechamente a los PCGA de los Estados Unidos (Bradshaw et al., 2004).
Norma Internacional de Contabilidad
NIC 41 Agricultura (activos biológicos)
La NIC 41, es una norma específica para las plantaciones y animales vivos donde se define el tratamiento contable correcto que debe dárseles a los activos biológicos consignando su VR, aunque no esté completa su transformación (Ruiz Armijos et al 2019).
Los activos biológicos se clasifican acorde a su naturaleza: animal o vegetal, conformando la materia prima en la obtención de los productos resultantes o recolectados, siendo medidos acorde a una estimación de costos menos el modelo de valor razonable. En el caso de los activos biológicos vegetales, estos se componen de la especie (planta) y sus partes, hasta que llega el período de recolección, siendo entonces que los elementos pasan a establecerse dentro del inventario dado que los activos presentan una depreciación y productos denotan la obtención de un beneficio. De igual forma, la NIC 41 no considera las propiedades (terrenos), ni herramientas, incorporándose dentro de la NIC 16 (Jiménez Zeledón, 2021). El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable, la presentación en los estados financieros y la información a revelar en relación con la actividad agrícola (ver ilustración 1).
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Ilustración 1. Alcance de la Norma Contable
Según la (NIC 41, 2008) “la empresa debe reconocer un activo biológico o un producto agropecuario”, sólo sí:
a) La empresa controla el activo como resultado de hechos pasados.
b) Existe la probabilidad que fluyan hacia la empresa los beneficios económicos futuros asociados con el activo y,
c) El valor razonable o el costo del activo pueden ser medidos de forma fiable.
Los activos biológicos maduros son aquéllos que han alcanzado las condiciones para su cosecha o recolección (en el caso de activos biológicos consumibles), o son capaces de mantener la producción, cosechas o recolecciones de forma regular (en el caso de los activos biológicos para producir frutos).
La transformación biológica genera una serie de cambios físicos (ver ilustración 2), como el crecimiento, la degradación, la producción y la reproducción, los cuales son observables y evaluables. Cada uno de estos cambios físicos está directamente relacionado con los beneficios económicos futuros.
Ilustración 2. Transformación Biológica
Elaborado por el autor
Valor razonable
Para la (NIC 41, 2008) “valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realiza una transacción libre.
Los parámetros utilizados en el cálculo del valor razonable pueden clasificarse jerárquicamente (Startup Guide IONOS, 2019):
§ Los parámetros de primer nivel son los precios para activos o pasivos idénticos (precios de mercado).
§ Los parámetros de entrada de segundo nivel hacen referencia a precios detectables directa o indirectamente para activos o pasivos idénticos o muy similares (valores comparativos).
§ Los parámetros de entrada de tercer nivel son los precios de los activos o pasivos que no pueden ser observados (estimaciones).
Según (Startup Guide IONOS, 2019), las empresas están obligadas a proporcionar toda la información acerca del fair value resultante. Se debe aclarar qué procedimientos de evaluación y qué parámetros de entrada se utilizaron, así como presentar información básica sobre el valor tasado del activo o pasivo. Adicionalmente se debe explicar el impacto de las valoraciones sobre la base de los parámetros de entrada de tercer nivel, es decir, de los supuestos beneficios o pérdidas.
Ilustración 3. Jerarquía de medición del valor razonable
Fuente: Comparative Analysis between the Value of Biological Assets and Agricultural Products
Como criterio de evaluación comercial, el fair value juega un importante papel tanto en la valoración inicial como en la final. Por lo tanto, resulta decisivo a la hora de adquirir un activo o un pasivo, así como al calcularlo regularmente en etapas posteriores, siempre y cuando haya pérdidas o ganancias decisivas que así lo requieran. En particular para los siguientes activos y pasivos, el valor razonable es un requisito de medición imprescindible (Startup Guide IONOS, 2019):
§ Todos los activos que forman parte de un plan de activos (pensiones de jubilación).
§ Disposiciones de pensiones, siempre y cuando su cantidad dependa del valor razonable y se encuentre sobre el valor mínimo garantizado.
§ Los activos, pasivos, periodificaciones y partidas especiales que están conectadas a empresas subsidiarias –las excepciones son las provisiones y los impuestos diferidos.
§ Los activos, pasivos, periodificaciones y partidas especiales que resulten de la inversión en empresas extranjeras (limitado al precio de adquisición) –aquí las excepciones son también las provisiones y los impuestos diferidos.
Las valoraciones posteriores suelen ser frecuentes, especialmente para los dos primeros casos. Por lo demás, para los activos intangibles el cálculo del valor razonable solo es una opción si la investigación puede distinguirse claramente del desarrollo.
METODOLOGÍA
El presente estudio se centrará en un nivel de investigación cuantitativo-cualitativo, debido a que se analiza cuáles son las variaciones monetarias en la aplicación de la NIC 41 y como afecta al costo de producción de una de las empresas del sector camaronero en la provincia de Santa Elena. El método de revisión bibliográfico, documental y sistemático.
Se ha escogido dos tipos de investigación que se consideran apropiados para la realización del análisis de la adopción de las normas internacionales de contabilidad (NIC) 41 – Activo Biológico y su efecto en el costo de producción para la empresa; estos tipos de investigación son los siguientes:
a) Análisis: El análisis es la descomposición de un todo en sus elementos. Puede pensarse que analizar significa simplemente separar o examinar. Pero no es así, para analizar debe presuponerse: ¿Cómo pueden separarse las partes sin una visión aproximada de lo que es el todo? Por tanto, analizar un objeto, según Marx Hermann, es “observar sus características a través de una descomposición de las partes que integran su estructura”.
b) No Experimental: Podría definirse como la investigación que se realiza sin manipular deliberadamente las variables. Es decir, se trata de estudios donde no hacemos variar en forma intencional las variables independientes para ver su efecto sobre otras variables. Lo que hacemos en la investigación no experimental es observar fenómenos tal como se dan en su contexto natural, para posteriormente analizarlos.
Para llevar a cabo una investigación con base en el método analítico deben desarrollarse los siguientes pasos: observación, descripción, examen crítico, descomposición del fenómeno, enumeración de las partes ordenamiento y clasificación.
Según el objeto de esta investigación las definiciones de estos dos métodos representan lo que se realizará, al analizar la aplicación de la NIC 41 con respecto a los activos biológicos, estamos aplicando el método analítico y al analizar el impacto en el costo de producción estamos aplicando el método no experimental.
Como base a la presente investigación se utilizarán los datos referentes al año contable de 2022 de los Balances Generales y Estados de Resultados y los cambios que presentan los mismos en su actividad camaronera, por lo tanto, se analizarán datos poblacionales.
RESULTADOS Y DISCUSIÓN
Los resultados que se presentan corresponden a una empresa dedicada al cultivo y producción de camarón, ubicada en la zona norte de la provincia de Santa Elena. los activos biológicos deben estar valorados al costo de mercado, menos la amortización y sobre cualquier valor acumulado por deterioro del mismo.
En la (NIC 41) “en lo referente a la Imposibilidad de determinar de forma fiable el valor razonable”, párrafo 30 cita lo siguiente: “Se considera que es factible determinar de manera confiable el valor razonable de un activo biológico. Sin embargo, esta suposición puede ser desafinada únicamente en el momento del reconocimiento inicial del activo biológico para el cual no existan precios o valores de mercado.
Como referencia se tomó la contabilización de los costos de depreciación correspondientes al mes de octubre del 2022 (ver tabla 1).
Tabla 2.
Depreciación piscinas.
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FECHA |
DESCRIPCIÓN |
DEBE |
HABER |
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31/Octubre/2022 |
Depreciación Piscinas |
$ 6.701,78 |
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Depreciación Precriaderos |
$ 114,06 |
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Depreciación Acumulada Piscinas |
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$ 6.701,78 |
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Depreciación Acumulada Precriaderos |
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$ 114,06 |
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TOTALES |
$ 6.815,84 |
$ 6.815,84 |
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Registro Distribución Costos de depreciación mes de octubre 2022 |
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Elaborado por: autor.
Se calcula la pérdida acumulada por deterioro del valor del activo (ver tabla 2):
Tabla 3.
Deterioro del valor del activo
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FECHA |
DESCRIPCIÓN |
DEBE |
HABER |
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25/Junio/2022 |
Mermas |
$ 1.825,61 |
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Larvas Piscina 13 |
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$ 1.825.61 |
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TOTALES |
$ 1.825,61 |
$ 1.825,61 |
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Pérdida por mortandad, según transferencia de junio 2022, en la piscina 13 se sembraron 870.000 larvas, de los cuales sobrevivieron 130.500, dejando una mortandad de 739.500 larvas. |
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Elaborado por: autor |
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La empresa presenta en el Estado de Resultados el rubro de mermas dentro del grupo de OTROS, como referente a la mortandad que se produjo en la producción de camarón (ver tabla 3).
Tabla 4. Estado de Resultados
Elaborado por: autor.
Además, la empresa considera las mermas que se originan en el proceso de bombeo, a continuación, se detalla la contabilización en el diario general y la presentación de estas mermas en el Estado de Resultados (ver tabla 5).
Tabla 5. Mermas
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FECHA |
DESCRIPCIÓN |
DEBE |
HABER |
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31/Enero/2022 |
Mermas |
$ 1440.00 |
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Larvas Precriaderos 11 |
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$ 1440.00 |
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Pérdida por mortandad, se sembraron 1’000.000 de larvas. |
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Mermas |
$ 1641.84 |
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Larvas Precriaderos 07 |
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$ 1641.84 |
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Pérdida por mortandad, se sembraron 900.000 de larvas, de las cuales hubo una mortandad total. |
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Mermas |
$ 3769.71 |
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Larvas Piscina 21 |
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$ 3769.71 |
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Pérdida por mortandad por daño en el muro de la piscina 21 |
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TOTALES |
$ 6851.55 |
$ 6851.55 |
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Pérdida por mortandad, según transferencia de enero 2022 |
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En el Estado de Resultados de la compañía, se presenta este rubro de mermas dentro del grupo de OTROS, como referente a la mortandad que se produjo en la producción de camarón.
Tabla 6.
Efecto de las mermas en el estado financiero
Mermas en el proceso de bombeo, a continuación, se detalla la contabilización en el diario general y la presentación de estas mermas en el Estado de Resultados:
Tabla 7.
Pérdida por mortalidad Bombeo
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FECHA |
DESCRIPCIÓN |
DEBE |
HABER |
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31/Enero/2022 |
Mermas |
$ 1440.00 |
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Larvas Precriaderos 11 |
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$ 1440.00 |
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Pérdida por mortandad, se sembraron 1’000.000 de larvas. |
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Mermas |
$ 1641.84 |
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Larvas Precriaderos 07 |
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$ 1641.84 |
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Pérdida por mortandad, se sembraron 900.000 de larvas, de las cuales hubo una mortandad total. |
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Mermas |
$ 3769.71 |
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Larvas Piscina 21 |
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$ 3769.71 |
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Pérdida por mortandad por daño en el muro de la piscina 21 |
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TOTALES |
$ 6851.55 |
$ 6851.55 |
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Pérdida por mortandad, según transferencia de enero 2022 |
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Tabla 8. Efecto de la perdida por bombeo em el estado de resultados.
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Mermas en el proceso de siembra de camarón:
Tabla 9. Mermas por mortandad siembra de camarón
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FECHA |
DESCRIPCIÓN |
DEBE |
HABER |
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06/ Diciembre/2022 |
Mermas |
$ 7055.38 |
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Larvas Piscina 21 |
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$ 7055.38 |
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Pérdida por mortandad de 780.000 animales en la siembra de mayo a junio 2022 |
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Mermas |
$ 4278.87 |
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Larvas Piscina 21 |
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$ 4278.87 |
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Pérdida por mortandad de 400.000 animales en la siembra de julio 2022 |
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Mermas |
$ 13957.07 |
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Larvas Piscina 21 |
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$ 13957.07 |
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Pérdida por mortandad de 747.636 animales en la siembra de octubre 2022 |
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TOTALES |
$ 25291.32 |
$ 25291.32 |
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La mortandad durante el proceso de siembra, es reconocida en el Estado de Resultados dentro del grupo de OTROS EGRESOS EXTRAORDINARIOS, ya que estas mermas se dan antes de iniciar el proceso del cultivo de camarón.
Tabla 10. Efecto en el estado de resultados por mermas
Una vez que el valor razonable de tales activos biológicos se pueda determinar con fiabilidad, la empresa debe proceder a valorarlos según su valor razonable menos los costes estimados en el punto de venta. Una vez que el activo biológico no corriente cumpla los criterios para ser clasificado como mantenido para la venta (o esté incluido en un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta) de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas, se presume que el valor razonable puede determinarse de forma fiable. Se presenta el resultado final correspondiente al 31 de diciembre de 2022.
Tabla 11. Estado Financiero del 01 de Enero al 31 de Diciembre de 2022
CONCLUSIONES
Hay que tomar en cuenta que siempre se va a generar situaciones que variarán el volumen de producción, dicho en otras palabras, las ganancias o pérdidas derivadas del reconocimiento inicial de un activo biológico a su valor razonable menos los costos derivados de la venta, así como las ganancias o pérdidas resultantes de los cambios subsiguientes en su valor razonable menos los costos estimados de venta, todo esto desde el punto de vista del costo de acuerdo al numeral 26, Ganancias y pérdidas de la NIC 41.
El problema general contable de las empresas del sector radica en la realizar una correcta valoración y reconocimiento de diferentes cuentas, la administración contable envía los costos de producción a resultados, y no los hace sujeto de activación para un manejo contable adecuado, como lo sugieren las normas internacionales de información financiera.
El objetivo planteado en este trabajo de investigación es divulgar el impacto que tiene la aplicación del valor razonable en la presentación de los estados financieros y analiza las ventajas que conlleva valorar sus activos biológicos utilizando este método. Se toma en consideración el hecho de que estos activos experimentan un ciclo de transformación a lo largo de su vida útil.
REFERENCIAS
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